В этой статье речь пойдет о расчете доли прибыли обособленного подразделения в 2016 году - показателя, который очень важен для организаций, имеющих обособленные подразделения.

Как определить долю прибыли

Понятие обособленного подразделения содержится в статье 11 НК РФ.

Статья 288 НК РФ:

«Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками — российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения , определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса, в целом по налогоплательщику»

Из приведенной нормы следует, что распределять суммы налога на прибыль между центральным офисом организации и обособленными подразделениями нужно только в части, зачисляемой в бюджеты субъектов РФ. В федеральный бюджет налог уплачивается в полной сумме по месту нахождения организации без распределения по обособленным подразделениям.

Алгоритм расчета доли прибыли обособленного подразделения в 2016 году

1. Выбираем один из двух показателей — среднесписочную численность работников или сумму расходов на оплату труда, который будем использовать при расчете доли прибыли, и отражаем его в учетной политике для целей налогообложения. Назовем его расчетным показателем 1 (РП1) .
2. Определяем удельный вес расчетного показателя 1 обособленного подразделения (РП1 оп) в расчетном показателе в целом по организации (РП1 орг):

   Удельный вес РП1 оп = РП1 оп: РП1 орг х 100%.

3. Для расчета показателя остаточной стоимости амортизируемого имущества — назовем его расчетным показателем 2 (РП2) — нам потребуются данные об остаточной стоимости амортизируемого имущества организации и остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения. Эти показатели можно взять из налогового учета.
4. Вычисляем удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества (РП2 оп) обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества по организации в целом (РП2 орг):

   Удельный вес РП2 оп = РП2 оп: РП2 орг х 100%.

5. Определяем долю прибыли (ДП) , приходящуюся на обособленное подразделение. Она равна среднеарифметической величине показателей, рассчитанных в пунктах 2 и 4:

   ДП = (Удельный вес РП1 оп + Удельный вес РП2 оп) : 2.

Пояснения к алгоритму расчета доли прибыли

Налогоплательщик, который в качестве показателя для определения доли прибыли обособленного подразделения в 2016 году выбрал сумму расходов на оплату труда, должен учитывать положения статьи 255 НК РФ. В состав расходов на оплату труда включаются также расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате налогоплательщика, за выполненные ими работы по гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам подряда (п. 21 ст. 255 НК РФ). Выплаты по гражданско-правовому договору, заключенному с индивидуальным предпринимателем, не учитываются при распределении прибыли между центральным офисом организации и ее обособленным подразделением.

Налогоплательщик, который выбрал и закрепил в учетной политике для целей налогообложения показатель среднесписочной численности работников, рассчитывает его в порядке, утвержденном Федеральной службой государственной статистики 3 .

Обратите внимание

При расчете доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, учитываются фактические показатели среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств на конец отчетного периода . То есть на последнее число отчетного периода (31 марта, 30 июня и т. д.).

Все три показателя, используемые в расчете доли прибыли, рассчитываются по-разному. Остаточная стоимость амортизируемого имущества определяется на конкретную дату. Среднесписочную численность и расходы на оплату труда можно рассчитать только за определенный период (месяц, квартал и т. д.). Вычислить значение этих показателей на конкретную дату не представляется возможным, поэтому их рассчитывают за последний месяц отчетного (налогового) периода (а не нарастающим итогом за весь отчетный (налоговый) период).

Остаточная стоимость амортизируемого имущества определяется на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ. Основные средства, которые числятся в составе амортизируемого имущества, но по которым амортизация для целей налогообложения не начисляется, все равно учитываются при определении доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение. При этом остаточной стоимостью таких основных средств признается их первоначальная (восстановительная) стоимость.

Пример расчета доли прибыли обособленного подразделения

Величина доли прибыли обособленного подразделения в 2016 году зависит от того, какой расчетный показатель 1 (среднесписочная численность или расходы на оплату труда) участвует в вычислениях. Проиллюстрируем сказанное на примерах.

Если в качестве РП1 используется сумма расходов на оплату труда

ООО «Парус» имеет один филиал и одно представительство. Необходимо определить долю прибыли, приходящуюся на каждое обособленное подразделение, за I квартал 2014 года.

Сумма расходов на оплату труда по предприятию за март 2014 года составила 1 500 000 руб., в том числе:

• по филиалу — 200 000 руб.;
• по представительству — 300 000 руб.

Остаточная стоимость основных средств по организации в целом по состоянию на 31 марта 2014 года — 2 000 000 руб., в том числе:

• по филиалу — 300 000 руб.;
• по представительству — 500 000 руб.

Вычислим удельный вес расчетного показателя 1 по каждому обособленному подразделению.

Удельный вес РП1 фил:

200 000 руб. : 1 500 000 руб. х 100% = 13,33%.

Удельный вес РП1 предст:

300 000 руб. : 1 500 000 руб. х 100% = 20%.

Определим удельный вес расчетного показателя 2 по каждому обособленному подразделению.

300 000 руб. : 2 000 000 руб. х 100% = 15%.

РП2 предст:

500 000 руб. : 2 000 000 руб. х 100% = 25%.

Рассчитаем долю прибыли каждого обособленного подразделения.

(13,33% + 15%) : 2 = 14,17%.

ДП предст:

(20% + 25%) : 2 = 22,5%.

Для того чтобы определить долю прибыли, приходящуюся на центральный офис организации, нужно из 100% вычесть соответствующие показатели, рассчитанные по всем обособленным подразделениям (ДП фил и ДП предст):

100% - 14,17% - 22,5% = 63,33%.

На основании этих показателей бухгалтер ООО «Парус» распределит прибыль между центральным офисом организации и ее обособленными подразделениями (филиалом и представительством).

Если в качестве расчетного показателя 1 используется среднесписочная численность работников

Воспользуемся условием предыдущего примера. Предположим, среднесписочная численность работников ООО «Парус» за март 2014 года составляет 72 человека: 40 человек работает в центральном офисе организации, 12 — в филиале и 20 — в представительстве.

Рассчитаем РП1 по каждому обособленному подразделению.

Удельный вес РП1 фил:

12 чел. : 72 чел. х 100% = 16,67%.

Удельный вес РП1 предст:

20 чел. : 72 чел. х 100% = 27,78%.

Используя удельный вес расчетного показателя 2 (15% по филиалу и 25% — по представительству), вычислим долю прибыли каждого обособленного подразделения.

(16,67% + 15%) : 2 = 15,84%.

ДП предст:

(27,78% + 25%) : 2 = 26,39%.

Доля прибыли, приходящаяся на центральный офис организации, составляет:

100% - 15,84% - 26,39% = 57,77%.

О том, что с появлением у компании обособленного подразделения меняется порядок уплаты налогов, знает, наверное, каждый бухгалтер. Речь идет о раздельной уплате налога на прибыль и НДФЛ. На практике у бухгалтеров часто возникают сложности, связанные с переходными периодами. Сегодня мы расскажем, как правильно перейти на новый порядок уплаты налогов при (ОП) и вернуться к обычному порядку при его закрытии.

Налог на прибыль при открытии обособленного подразделения

Одновременно нужно помнить, что расчет авансовых платежей фиксируется в Приложении № 5 к листу 02 декларации по налогу на прибыль (утв. приказом ФНС России от 19.10.16 № ММВ-7-3/572@). Это означает следующее. Чтобы начать платить авансовые платежи с первого месяца квартала, следующего за кварталом создания ОП, заполнить соответствующее приложение в декларации надо уже по итогам того квартала, в котором подразделение создано. Если продолжить наш пример, то, отчитываясь за 9 месяцев 2017 года, организация должна будет включить в декларацию по налогу на прибыль Приложение № 5 к листу 02, в котором по строке 030 отразит налоговую базу в целом по организации, по строкам 040 и 050 определит долю налоговой базы, приходящейся на обособленное подразделение (головную организацию), а по строкам 120 и 121 укажет сумму ежемесячных авансовых платежей, подлежащих перечислению в IV и I квартале.

Иначе обстоит дело с уплатой авансовых платежей у налогоплательщиков, для которых отчетным периодом является месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (абз. 2 п. 2 ст. НК РФ). Поскольку они исчисляют авансовый платеж исходя из фактически полученной прибыли, то и уплачивать налог с распределением надо уже с месяца, в котором создано подразделение (письмо Минфина России от 22.02.06 № 03-03-04/1/137). Если подразделение такой организации создано в сентябре, то авансовый платеж за сентябрь нужно будет уже распределить между бюджетами субъектов РФ. Соответственно, исчислить авансовые платежи в рассматриваемой ситуации необходимо в Приложении № 5 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, представляемого в составе декларации за этот же период (январь -сентябрь в нашем примере).

В заключение напомним, какую дату надо указать для обозначенной выше цели. Дата создания обособленного подразделения берется из соответствующего поля раздела «Сведения об обособленном подразделении», которая находится в форме сообщения о создании обособленного подразделения (форма № С-09-3-1, утв. приказом ФНС России от 09.06.11 № ММВ-7-6/362@).

Налог на прибыль по закрытому обособленному подразделению

Порядок уплаты авансового платежа при закрытии подразделения установлен непосредственно в статье НК РФ. Абзац 8 пункта 2 данной статьи гласит: уплата налога осуществляется в общеустановленном порядке начиная с отчетного (налогового) периода, следующего за отчетным (налоговым) периодом, в котором обособленное подразделение было ликвидировано. Получается, что авансовые платежи за период, в котором подразделение закрыто, вроде бы еще нужно уплачивать с распределением. Даже если подразделение ликвидировано не в последнем месяце квартала. Однако это не так.

Как мы уже упоминали, суть ежемесячных авансовых платежей в том, что они исчисляются на основе базы за предыдущий квартал и засчитываются в счет авансового платежа за текущий квартал. Если же подразделение было закрыто в течение квартала, то рассчитать сумму авансового платежа по налогу на прибыль, подлежащую уплате в бюджет того региона, где находилось ликвидированное подразделение, по итогам того отчетного периода, в котором оно закрыто, уже не получится. Ведь такое подразделение отработало неполный отчетный период, и определить долю прибыли за этот квартал, приходящуюся на него, невозможно.

Поэтому уплату ежемесячных авансовых платежей по месту нахождения подразделения нужно прекратить сразу же после его закрытия. Более того, ежемесячные платежи, уплаченные за квартал, в котором произошла ликвидация ОП, будут считаться излишне уплаченными (см. письма Минфина России от 10.08.06 № 03-03-04/1/624 и от 24.02.09 № 03-03-06/1/82). Компании, уплачивающие ежемесячные авансы исходя из фактической прибыли, применяют те же правила, но с поправкой на величину налогового периода: авансовый платеж за месяц, в котором было ликвидировано ОП, по месту его нахождения перечислять уже не требуется.

НДФЛ при открытии обособленного подразделения

Давайте применим данное правило к обособленному подразделению (кстати, так поступают и сами налоговики — см. письма ФНС России от 02.03.16 № БС-4-11/3460@ и от 28.03.11 № КЕ-4-3/4817). Мы получим следующий вывод. Организация должна составить отдельный 6-НДФЛ и подать его в инспекцию по месту нахождения нового ОП начиная с периода представления, в котором создано подразделение. При этом в расчете указываются соответствующие показатели в отношении работников этого обособленного подразделения на отчетную дату (31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря), определенные нарастающим итогом с момента образования ОП. В таком же порядке будут предоставляться сведения по форме № 2-НДФЛ.

Другими словами, в нашем примере с подразделением, созданным в сентябре, первым расчетом 6-НДФЛ, который надо подать по месту нахождения ОП, будет расчет за 9 месяцев. В нем будут указаны данные о доходах сотрудника подразделения с даты его создания по 30 сентября включительно. Аналогично будут заполнены и справки 2-НДФЛ, представляемые по месту нахождения ОП: в них будут указаны сведения о доходах с даты создания по 31 декабря включительно.

НДФЛ по закрытому обособленному подразделению

Вопрос отчетности по НДФЛ по закрытому ОП мы уже частично затронули « ». Расскажем об этих правилах подробнее.

В случае прекращения деятельности через обособленное подразделение в течение года налоговым периодом по этому подразделению будет считаться период от даты начала налогового периода до даты ликвидации (закрытия) ОП (по аналогии с п. 3.5 ст. НК РФ). В этой связи налоговые органы настаивают: до завершения ликвидации (закрытия) ОП организация должна представить расчет по форме 6-НДФЛ и справки 2-НДФЛ в отношении работников данного подразделения в налоговый орган по месту учета ликвидируемого (закрываемого) ОП за последний налоговый период. То есть за период времени от начала года до дня завершения ликвидации (закрытия) подразделения (письмо ФНС России от 02.03.16 № БС-4-11/3460@).

Однако напрямую в Налоговом кодексе подобная обязанность организации не установлена. Поэтому привлечь налогового агента за непредставление данных сведений именно в момент закрытия подразделения нельзя. А значит, если данные формы отчетности по закрытому подразделению до его снятия с учета не были представлены, их нужно будет подать в инспекцию по местонахождению головной организации в общеустановленные сроки. Например, если ОП закрыто в августе или в сентябре, то расчет 6-НДФЛ по обособленному подразделению подается не позднее 31 октября текущего года, а справка 2-НДФЛ — не позднее 1 апреля следующего года.

К сожалению, законодательство обходит стороной и порядок заполнения форм отчетности по обособленному подразделению, если они предоставляются уже после закрытия ОП (именно поэтому ФНС и настаивает на их сдаче до момента ликвидации). На наш взгляд, расчет 6-НДФЛ, который подается в инспекцию по месту нахождения головной организации уже после закрытия ОП, нужно оформлять следующим образом. В строке расчета «Представляется в налоговый орган (код)» нужно указать код инспекции, в которую фактически представляется расчет, в строке «Код по ОКТМО» — код ОКТМО по месту нахождения ликвидированного обособленного подразделения, а в строке «КПП» — КПП ликвидированного подразделения. Эти выводы следуют из правил, заполнения данных полей, закрепленных в п. 2.2 порядка заполнения расчета 6-НДФЛ (утв. приказом ФНС России от 14.10.15 № ММВ-7-11/450@). В расчете указываются начисления в пользу сотрудников подразделения с 1 января по дату закрытия подразделения, а в разделе 2 — с начала отчетного периода и до даты закрытия подразделения. Уточненные расчеты по головной организации в данном случае подавать не требуется.

Схожим образом оформляются и справки 2-НДФЛ по закрытому подразделению, которые представляются в общеустановленные сроки в налоговый орган по месту нахождения головной организации. В документе указывается ОКТМО того муниципального образования, где находилось подразделение, и, соответственно, его КПП. А в поле «в ИФНС (код)» проставляется код инспекции, в которой стоит на учете головная организация. По этим справкам нужно будет сформировать отдельный реестр, отличный от реестра справок 2-НДФЛ на сотрудников головной организации (письмо ФНС России от 07.02.12 № ЕД-4-3/1838 , п. 9 Порядка представления Справки 2-НДФЛ, утв. Приказом ФНС России

Абсолютно все российские юридические лица имеют возможность и наделены правом на открытие своих обособленных подразделений. Порядок организации их деятельности детально описан в отечественных законодательных актах. Некоторые обособленные подразделения могут заниматься предпринимательской деятельностью, у них могут появиться прибыль и соответствующие налоговые обязательства. Ключевым фактором для определения налогового бремени обособленного подразделения является расчет доли прибыли по обособленному подразделению. Пример такого расчета мы приведем в данной статье.

Общие положения об обособленных подразделениях

Российские нормативные акты в качестве одного из субъектов предпринимательской и хозяйственной деятельности называют организации, являющиеся юридическими лицами (ст. 48 ГК РФ).

Все субъекты отечественных предпринимательских отношений наделены некоторыми правами, в том числе правом на открытие обособленных подразделений (ст. 55 ГК РФ). Такие создаваемые обособленные подразделения не являются юридическими лицами и лишены правоспособности юридических лиц.

Помимо того, что обособленные подразделения не являются самостоятельными организациями, они не могут находиться по одному и тому же адресу с основной организацией и с иными структурными подразделениями такой организации. Такие структурные подразделения должны иметь стационарные рабочие места, т. е. рабочие места, срок существования которых превышает календарный месяц (ст. 11 НК РФ). Подразделениями компании могут быть филиалы, представительства или стационарные рабочие места (ст. 55 ГК РФ и ст. 11 НК РФ ).

Информация о каждом конкретном подразделении, за исключением стационарных рабочих мест, обязательно содержится в едином государственном реестре юридических лиц. Организация, их создающая, обязана представить налоговикам заполненные заявления по утвержденным формам № Р13001 , № Р13002 или № Р14001 .

Положениями ГК РФ определяется право обособленного структурного подразделения осуществлять все или только часть функций организации, его создавшей, а также участвовать в деятельности, приносящей доход, а потому подпадающей под обложение налогом на прибыль.

Устанавливая общие понятия, а также функции и цели создания обособленных подразделений, отечественное гражданское законодательство не содержит ответа на вопрос, как рассчитать долю прибыли обособленного подразделения.

Расчет доли прибыли

Порядок расчета и уплаты налога на прибыль компаниями, в состав которых входят структурные обособленные подразделения, отдельно описан и регламентирован положениями отечественного налогового законодательства.

Положения Налогового кодекса РФ в зависимости от бюджета, в который должен быть уплачен налог, содержат разный порядок расчета и уплаты налога на прибыль.

Так, если налог платится в бюджет Федерации, то уплата производится по адресу основной компании и распределение сумм налога по подразделениям не осуществляется (п. 1 ст. 288 НК РФ).

Пунктом 2 статьи 288 НК РФ предусмотрено правило, согласно которому расчет налога на прибыль по структурному подразделению, в случае если налог платится в пользу субъекта Федерации, осуществляется с учетом доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения. Указанная доля прибыли рассчитывается по каждому подразделению. Уплата производится в бюджет субъекта как по адресу головной компании, так и по адресу каждого структурного подразделения.

Такую долю следует определять как среднее арифметическое значение удельного веса среднесписочной численности подразделения (расходов на оплату труда) в среднесписочной численности по компании (расходов на оплату труда), а также удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества структурного подразделения в остаточной стоимости имущества основной компании. Во внимание принимаются все имеющиеся подразделения.

Если на территории одного и того же субъекта России находятся сразу несколько обособленных подразделений организации, то распределять налог по таким подразделениям нет необходимости. В этом случае в расчет берется совокупная доля прибыли всех обособленных структурных подразделений основной организации, а уплату налога осуществляет ответственное подразделение, о назначении которого надо уведомить налоговиков до конца года, предшествующего году назначения ответственного подразделения, путем направления налоговикам уведомления № 2 (форма которого рекомендована Письмом ФНС РФ от 30.12.2008 № ШС-6-3/986).

Правилами отечественного фискального нормотворчества (п. 2 ст. 288 НК РФ) определено, что названные выше показатели устанавливаются исходя из фактических показателей. Основная организация самостоятельно разрешает вопрос о том, какой показатель следует применять при расчете доли обособленного подразделения. Избранный показатель используется в течение всего соответствующего налогового периода.

Однако фискальное законодательство России не содержит примера расчета указанной доли прибыли.

Ниже мы попробуем самостоятельно разобраться в порядке, способах и особенностях расчета доли прибыли структурного подразделения с учетом положений фискального законодательства России.

Пример расчета доли прибыли обособленного подразделения

Перед началом расчета доли прибыли обособленного подразделения нужно определить, какой именно показатель использовать в расчетах.

Если в качестве такого показателя принята среднесписочная численность, то для расчета доли прибыли структурного подразделения необходимо вычислить удельный вес среднесписочной численности.

УВОП = СРОП / СРОР, где:

УВОП - удельный вес среднесписочной численности структурного подразделения;

СРОП - среднесписочная численность сотрудников соответствующего подразделения за соответствующий период;

СРОР - среднесписочная численность сотрудников компании в целом за соответствующий период.

Если же таким показателем избраны расходы на оплату труда, то для расчета доли прибыли подразделения надо определить удельный вес таких расходов для соответствующего подразделения.

УВРТ = РТОП / РТК, где:

УВРТ - удельный вес расходов на оплату труда структурного подразделения;

РТОП - расходы на оплату труда подразделения. Показатель следует взять согласно данным налогового учета;

РТК - расходы на оплату труда всей компании. Показатель следует взять согласно данным налогового учета.

Важно помнить, что для окончательного расчета доли прибыли подразделения надо выбрать только один из двух вышеуказанных показателей.

Вторым показателем, который необходим для расчета доли прибыли подразделения, является удельный вес остаточной стоимости имущества.

Расчет такого показателя выглядит следующим образом:

УВОС = СОСОП / СОСОР, где:

УВОС - удельный вес остаточной стоимости;

СОСОП - средняя остаточная стоимость имущества обособленного подразделения;

СОСОР - средняя остаточная стоимость имущества основной организации.

При расчете показателей СОСОП и СОСОР необходимо принимать во внимание ст. 376 НК РФ , Письмо ФНС РФ от 02.10.2009 № 3-2-10/24@ , Письмо Минфина России от 10.04.2013 № 03-03-06/1/11824 . При этом данные, необходимые для расчета показателей стоимости имущества, надо получать из налогового учета.

Расчет доли прибыли обособленного подразделения выглядит следующим образом:

ДПОП = (УВОП или УВРТ + УВОС) / 2, где:

ДПОП - доля прибыли обособленного подразделения;

УВОП или УВРТ - удельный вес среднесписочной численности структурного подразделения или удельный вес расходов на оплату труда структурного подразделения;

УВОС — удельный вес остаточной стоимости.

Пример расчета доли прибыли обособленного подразделения может выглядеть так.

Рассчитываем УВОП:

СРОП за I квартал 2016 года = (4 + 4 + 4) / 3 = 4.
СРОР за I квартал 2016 года = (15 + 18 + 18) / 3 = 17.
УВОП = 4 / 17 = 0,24.

Рассчитываем УВОС:

На 01.01.2016 остаточная стоимость подразделения = 100000 р., в целом по компании = 300000 р.

На 01.02.2016 остаточная стоимость подразделения = 105000 р., в целом по компании = 290000 р.

На 01.03.2016 остаточная стоимость подразделения = 95000 р., в целом по компании = 310000 р.

На 01.04.2016 остаточная стоимость подразделения = 100000 р., в целом по компании = 300000 р.

СОСОП за I квартал 2016 года = (100000 + 105000 + 95000 + 100 000) / 4 = 100000 рублей.

СОСОР I квартал 2016 года = (300000 + 290000 + 310000 + 300000) / 4 = 300000 рублей.

УВОС = 100 000 / 300000 = 0,33.

Рассчитываем долю прибыли обособленного подразделения:

ДПОП = (0,24 + 0,33) / 2= 0,29.

Доля прибыли обособленного подразделения составляет 0,29, или 29%.

Дата: 2018-02-13

ПРИМЕР РАСЧЕТА
сумм, подлежащих уплате в бюджеты субъектов РФ

Сумма уплачиваемого в региональный бюджет налога (авансового платежа), приходящаяся на обособленное подразделение (ОП) рассчитывается по итогам каждого отчетного или налогового периода следующим образом.
1. Выберите, какой из двух показателей использовать для расчета:
или среднесписочную численность работников ОП;
или расходы на оплату труда ОП.
Выбранный показатель укажите в налоговой учетной политике. Имейте в виду, что его нельзя изменять до окончания года (п. 2 ст. 288, ст. 313 НК РФ).

Согласно пп. "а" п. 26 ст. 2 Закона N 401-ФЗ вносятся изменения в ст. 284 НК РФ, по которым с 1 января 2017 года налог на прибыль в 2017 - 2020 годах будет распределяться следующим образом:
- в федеральный бюджет - 3% (до изменений - 2%);
- в бюджет субъекта РФ - 17% (до изменений - 18%).

Организация, находящееся в одном субъекте РФ, имеет три обособленных подразделения на территории другого субъекта РФ (с региональной ставкой налога на прибыль 17%).

Составляя декларацию за 2017 г., бухгалтер организации производит распределение налогооблагаемой прибыли на основании следующих данных:
- общая величина налогооблагаемой прибыли за 2017 г. по организации в целом составляет 17 000 000 руб. (соответственно, сумма налога, исчисленная к уплате в федеральный бюджет (по ставке 3%), - 510 000 руб.);
- деятельность двух подразделений является убыточной (убыток составляет 500 тыс. руб.);
- согласно учетной политике общества для расчета удельного веса используется показатель среднесписочной численности работников. Результаты расчета среднесписочной численности работников за 2017 г. и остаточной стоимости основных средств представлены в таблице:

Обособленное подразделение	Среднесписочная численность работников, чел.	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.
Обособленное подразделение №1
Обособленное подразделение №2

Факт убыточности деятельности двух подразделений не имеет никакого значения для определения части налогооблагаемой прибыли и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет этого субъекта РФ. Поэтому информацию о размере убытка можно игнорировать, а распределению подлежат "исходные" 17 млн. руб.

Расчет налога на прибыль:

Подразделение	Удельный вес		Доля прибыли, приходящаяся на подразделение	Итоговая сумма за 2017г., руб.
	Численности работников	Стоимости основных средств		Налоговой базы	Налога на прибыль в бюджет субъекта РФ
Головная организация (без обособленных подразделений)
Обособленное подразделение №1
Обособленное подразделение №2
Обособленное подразделение №3 (все основные средства арендованы)

Поясним порядок расчетов на примере обособленного подразделения N 1:
- удельный вес среднесписочной численности работников будет равен 0,1639 (20 чел. / 122 чел.);
- удельный вес остаточной стоимости основных средств - 0,1304 (1800 тыс. руб. / 13 800 тыс. руб.);
- доля прибыли, приходящейся на данное подразделение (средняя арифметическая), - 0,14715 ((0,1639 + 0,1304) / 2);
- величина налоговой базы, приходящейся на данное подразделение, - 2 501 550 руб. (17 000 000 руб. x 0,14715);
- сумма налога на прибыль за 2017г., подлежащая исчислению к уплате в бюджет субъекта РФ (по ставке 17%), - 425263-50 руб. (2 501 550 руб. x 17%).
Остальные расчеты производятся аналогичным образом.

"Российский налоговый курьер", 2010, N 3

Для правильного исчисления и уплаты налога на прибыль, а также авансовых платежей по налогу организация, имеющая обособленные подразделения, должна определить долю прибыли, приходящуюся на указанные подразделения. Как это сделать, читайте в статье.

Налог на прибыль организаций, а также авансовые платежи по налогу подлежат уплате в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов РФ. При этом налогоплательщик - российская организация, имеющая обособленные подразделения, авансовые платежи по налогу и налог, исчисленный по итогам налогового периода, которые подлежат зачислению в федеральный бюджет, исчисляет и уплачивает по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям (п. 1 ст. 288 НК РФ). А авансовые платежи по налогу и налог, которые подлежат зачислению в бюджеты субъектов РФ, она уплачивает по своему месту нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений (абз. 1 п. 2 ст. 288 НК РФ).

Примечание. Особенностям исчисления и уплаты налога на прибыль организаций налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, посвящена ст. 288 НК РФ.

Для уплаты налога на прибыль (авансовых платежей) по месту нахождения каждого обособленного подразделения российская организация рассчитывает сумму налога (авансовых платежей) исходя из доли прибыли, приходящейся на данные подразделения. Рассмотрим, как определить эту долю прибыли.

Алгоритм расчета

Чтобы определить долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, необходимо выполнить следующие действия.

1. Рассчитать среднесписочную численность работников (или расходы на оплату труда) обособленного подразделения и в целом по налогоплательщику.
2. Определить удельный вес среднесписочной численности работников (или соответствующих расходов на оплату труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) в целом по налогоплательщику по одной из формул:

У = ССЧ: ССЧ x 100,
ссч оп н
где У - удельный вес среднесписочной численности работников
ссч
обособленного подразделения в среднесписочной численности работников в
целом по налогоплательщику;
ССЧ - среднесписочная численность работников обособленного
оп
подразделения;
ССЧ - среднесписочная численность работников в целом по
н
налогоплательщику;
У = РОТ: РОТ x 100,
рот оп н
где У - удельный вес расходов на оплату труда работников
рот
обособленного подразделения в расходах на оплату труда всех работников
налогоплательщика;
РОТ - расходы на оплату труда работников обособленного подразделения;
оп
РОТ - расходы на оплату труда всех работников налогоплательщика.
н

Налогоплательщик самостоятельно определяет, какой из показателей он будет применять - среднесписочную численность работников или сумму расходов на оплату труда. При этом выбранный показатель должен быть неизменным в течение налогового периода. Его следует закрепить в налоговой учетной политике.

1. Определить остаточную стоимость амортизируемого имущества по обособленному подразделению и в целом по налогоплательщику.

Примечание. Остаточная стоимость амортизируемого имущества в целях расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

1. Рассчитать удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику. Расчет производится по формуле:

У = ОСАИ: ОСАИ x 100,
осаи оп н
где У - удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества
осаи
обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого
имущества в целом по налогоплательщику;
ОСАИ - остаточная стоимость амортизируемого имущества обособленного
оп
подразделения;
ОСАИ - остаточная стоимость амортизируемого имущества в целом по
н
налогоплательщику.

1. Найти среднее арифметическое величин рассчитанных ранее удельных весов. Данное значение и является показателем доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, который определяется по формуле:

ДП = (У + У) : 2
оп ссч осаи

ДП = (У + У) : 2,
оп рот осаи
где ДП - доля прибыли обособленного подразделения.
оп

Удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период .

Как определить среднесписочную численность работников

Учитывая положения ст. 11 НК РФ, в целях налогообложения прибыли среднесписочная численность работников определяется в порядке, установленном Росстатом для заполнения унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения <1>.

<1> См. Письма ФНС России от 02.10.2009 N 3-2-10/24@ и Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16.

Правила расчета среднесписочной численности работников установлены в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 12.11.2008 N 278 (далее - Указания). Одной из таких форм является форма N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников".

Примечание. Показатель среднесписочной численности работников для расчета удельного веса определяют как по организации в целом, так и по каждому ее обособленному подразделению.

Сначала определяют среднесписочную численность работников за месяц. Она исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1-го по 30-е или 31-е число (для февраля - по 28-е или 29-е число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца (п. 81 Указаний).

Среднесписочная численность работников за месяц по обособленным подразделениям (организациям), созданным после начала (ликвидированным до окончания) какого-либо месяца, определяется следующим образом. Сумма численности работников списочного состава за все дни их работы в этом месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни, делится на общее число календарных дней в месяце (п. 84.8 Указаний).

Пример 1 . ООО "Альфа" уплачивает квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода (п. 3 ст. 286 НК РФ). Предположим, организация 19 апреля 2010 г. создала на территории другого субъекта РФ обособленное подразделение (филиал), которое наделено обязанностью по уплате налога на прибыль. При определении доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, ООО "Альфа" использует показатель среднесписочной численности работников.

Численность работников списочного состава в данном обособленном подразделении за апрель 2010 г. представлена в табл. 1.

Таблица 1. Численность работников списочного состава филиала ООО "Альфа" за апрель 2010 года

Число месяца	Списочная численность	Не включаются в среднесписочную численность	Учитываются в среднесписочной численности (гр. 2 - гр. 3)
1	2	3	4
19	270	-	270
20	270	-	270
21	265	-	265
22	264	-	264
23	266	-	266
24 (суббота)	266	-	266
25 (воскресенье)	266	-	266
26	275	-	275
27	275	-	275
28	273	-	273
29	280	-	280
30	279	-	279
Итого	3249

Численность работников списочного состава обособленного подразделения ООО "Альфа" за апрель 2010 г., подлежащих включению в среднесписочную численность, составила 3249 человек, календарное число дней в апреле - 30.

Таким образом, среднесписочная численность работников обособленного подразделения в апреле составила 108 чел. (3249 чел. : 30 дн.).

Среднесписочная численность работников за месяц используется в расчете среднесписочной численности работников за отчетный (налоговый) период. Среднесписочная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется в результате суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно, и деления полученной суммы на число месяцев работы организации за период с начала года (п. 84.6 Указаний).

Примечание. Среднесписочная численность работников за год рассчитывается путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12 (п. 84.7 Указаний).

Среднесписочная численность работников за отчетный (налоговый) период по обособленным подразделениям (организациям), созданным после начала (ликвидированным до окончания) указанного периода, определяется следующим образом. Сумма показателей среднесписочной численности работников подразделения (организации) за каждый месяц его работы в отчетном (налоговом) периоде делится на количество месяцев отчетного (налогового) периода (п. п. 84.9 и 84.10 Указаний).

Пример 2 . Воспользуемся условием примера 1. Допустим, среднесписочная численность работников в целом по ООО "Альфа" за полугодие 2010 г. составила 640 человек. Показатели среднесписочной численности работников обособленного подразделения ООО "Альфа" с января по июнь 2010 г. представлены в табл. 2.

Таблица 2. Среднесписочная численность работников филиала ООО "Альфа" с января по июнь 2010 года

Итак, среднесписочная численность работников обособленного подразделения ООО "Альфа" за полугодие 2010 г. составляет 75 чел. (450 чел. : 6 мес.).

Таким образом, удельный вес среднесписочной численности работников обособленного подразделения в среднесписочной численности работников в целом по ООО "Альфа" за рассматриваемый период равен 11,72% (75 чел. : 640 чел. x 100).

Как рассчитать удельный вес расходов на оплату труда

При определении доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, налогоплательщик вправе использовать вместо удельного веса среднесписочной численности работников удельный вес расходов на оплату труда. Разумеется, речь идет о расходах на оплату труда, указанных в ст. 255 НК РФ.

Если организация является налогоплательщиком с сезонным циклом работы либо иными особенностями деятельности, предусматривающими сезонность привлечения работников, то применять показатель удельного веса расходов на оплату труда она вправе только по согласованию с налоговым органом по месту своего нахождения. При использовании данного показателя такой налогоплательщик обязан определять удельный вес расходов на оплату труда каждого обособленного подразделения в общих расходах налогоплательщика на оплату труда.

Как определить остаточную стоимость амортизируемого имущества

Амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

В целях расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, остаточная стоимость амортизируемого имущества рассчитывается в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ. В нем говорится об определении остаточной стоимости основных средств . О том, что удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяется исходя из остаточной стоимости основных средств организаций и их обособленных подразделений, указано в абз. 3 п. 2 ст. 288 НК РФ.

Примечание. Налогоплательщики, применяющие линейный метод амортизации, исчисляют остаточную стоимость объектов амортизируемого имущества в целях ст. 288 НК РФ по правилам налогового учета. Те налогоплательщики, которые используют нелинейный метод амортизации, вправе по своему выбору определять остаточную стоимость амортизируемого имущества по данным как бухгалтерского, так и налогового учета.

Остаточная стоимость основных средств, введенных до вступления в силу гл. 25 НК РФ, исчисляется как разница между восстановительной стоимостью таких основных средств и суммой амортизации, определенных в порядке, установленном абз. 5 п. 1 ст. 257 НК РФ.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу гл. 25 НК РФ, рассчитывается как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.

Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом (если иное не установлено гл. 25 НК РФ), определяется по формуле:

N
S = S x (1 - 0,01 x k) ,
n
где S - остаточная стоимость указанных объектов по истечении n месяцев
n
после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);

S - первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов;

n - число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы), не считая периода, исчисленного в полных месяцах, в течение которого такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ;

k - норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

По основным средствам, числящимся в составе амортизируемого имущества, по которым амортизация для целей налогообложения прибыли не начисляется на основании п. 2 ст. 256 НК РФ, остаточной стоимостью признается их первоначальная (восстановительная) стоимость <2>.

<2> Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/4/68.

Как рассчитать удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества

В расчете удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества необходимо использовать соответствующие усредненные показатели. Дело в том, что остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу <3>.

<3> См. также Письма ФНС России от 02.10.2009 N 3-2-10/24@, Минфина России от 30.09.2008 N 03-03-06/2/131, от 07.10.2008 N 03-03-06/4/68, от 10.07.2008 N 03-03-06/2/74 и от 06.07.2005 N 03-03-02/16.

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость указанных основных средств за отчетный (налоговый) период определяется аналогично порядку, изложенному в п. 4 ст. 376 НК РФ. Однако в рассматриваемой ситуации для расчета следует использовать данные не бухгалтерского, а налогового учета.

Примечание. Показатель средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств для расчета удельного веса определяют как по организации в целом, так и по каждому ее обособленному подразделению.

Средняя остаточная стоимость амортизируемых основных средств за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. То есть используется формула:

СОС = (ОС + ОС + ОС + ОС) : (М + 1),
1 2 3 сл оп

где СОС - средняя остаточная стоимость амортизируемых основных средств;

ОС, ОС, ОС - остаточная стоимость амортизируемых основных средств
1 2 3
на 1-е число каждого месяца отчетного периода;
ОС - остаточная стоимость амортизируемых основных средств на 1-е
сл
число месяца, следующего за отчетным периодом;
М - количество месяцев в отчетном периоде.
оп

Среднегодовая стоимость амортизируемых основных средств за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу:

СГОС = (ОС + ОС + ОС + ОС + ... + ОС + ОС) : (М + 1),
1 2 3 4 12 пчнп нп
где ОС, ОС, ОС, ОС... ОС - остаточная стоимость амортизируемых
1 2 3 4 12
основных средств на 1-е число каждого месяца налогового периода;
ОС - остаточная стоимость амортизируемых основных средств на
пчнп
последнее число налогового периода;
М - число месяцев в налоговом периоде.
нп

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость амортизируемых основных средств рассчитывается в целом по налогоплательщику и отдельно по обособленному подразделению. На основании этих данных определяется удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения.

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость основных средств по обособленным подразделениям, созданным (ликвидированным) в течение налогового периода, определяется по приведенным выше формулам. При этом остаточная стоимость основных средств на 1-е число месяца, в котором подразделение еще не было создано (уже было ликвидировано), принимается равной нулю <4>.

<4> Письмо Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16.

Пример 3 . Воспользуемся условием примера 1. Допустим, созданному обособленному подразделению ООО "Альфа" передало амортизируемые основные средства по остаточной стоимости. Данные по остаточной стоимости основных средств ООО "Альфа" за полугодие 2010 г. приведены в табл. 3.

Таблица 3. Остаточная стоимость основных средств ООО "Альфа" за полугодие 2010 года

Средняя остаточная стоимость основных средств за полугодие 2010 г. в целом по ООО "Альфа" составила 11 925 714 руб. [(10 700 000 руб. + 9 800 000 руб. + 10 200 000 руб. + 10 800 000 руб. + 11 750 000 руб. + 14 430 000 руб. + 15 800 000 руб.) : (6 + 1)].

Средняя остаточная стоимость основных средств за полугодие 2010 г. по обособленному подразделению общества равна 2 071 429 руб. [(0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 4 800 000 руб. + 4 600 000 руб. + 5 100 000 руб.) : (6 + 1)].

Таким образом, удельный вес средней остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения ООО "Альфа" - 17,37% (2 071 429 руб. : 11 925 714 руб. x 100).

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ для целей налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода. Поэтому при расчете средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств, приходящихся на долю обособленного подразделения, учитываются все амортизируемые основные средства, используемые обособленным подразделением для осуществления деятельности и находящиеся в собственности организации.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расчете средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Основание - п. 11 ст. 258 НК РФ.

При расчете средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств стоимость иного амортизируемого имущества (нематериальных активов, капитальных вложений) не учитывается <5>.

<5> См. Письма Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-06/2/36 и от 04.12.2008 N 03-03-06/1/672.

Примечание. Сумма остаточной стоимости амортизируемого имущества, сданного в аренду, учитывается в общей сумме остаточной стоимости амортизируемого имущества налогоплательщика. Такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 30.09.2008 N 03-03-06/2/131.

Итак, рассчитаем налог на прибыль, подлежащий перечислению в бюджет по местонахождению обособленного подразделения.

Пример 4 . Воспользуемся условиями примеров 1, 2 и 3. Предположим, прибыль в целом по ООО "Альфа" за полугодие 2010 г. равна 5 800 000 руб. Организация рассчитала за полугодие 2010 г. долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, - 14,55% [(11,72% + 17,37%) : 2].

Тогда сумма прибыли, приходящейся на обособленное подразделение организации, составит 843 900 руб. (5 800 000 руб. x 14,55%).

На территории субъекта РФ, в котором создано обособленное подразделение, для вида деятельности, который осуществляет ООО "Альфа", ставка налога, подлежащего зачислению в региональный бюджет, равна 18%.

Следовательно, налог на прибыль за полугодие 2010 г., исчисленный в региональный бюджет по местонахождению обособленного подразделения, - 151 902 руб. (843 900 руб. x 18%).

Примечание. Общая ставка налога на прибыль равна 20%. Сумма налога, подлежащая зачислению в федеральный бюджет, исчисляется по ставке 2%, а в бюджеты субъектов РФ - по ставке 18%. Причем ставка налога, подлежащего зачислению в региональные бюджеты, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков, но не может быть ниже 13,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Статья 288 НК РФ не устанавливает срока для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период. Этот срок прописан в ст. 289 НК РФ. В ней же говорится о сроке уплаты налогоплательщиком суммы авансовых платежей и суммы налога, исчисленного по итогам налогового периода, в бюджеты субъектов РФ по месту нахождения обособленных подразделений. Уплатить названные суммы ему следует также не позднее срока, установленного ст. 289 НК РФ для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период (п. 1 ст. 287 и п. 4 ст. 288 НК РФ).

Справка. Сроки представления деклараций по налогу на прибыль

Налогоплательщики представляют налоговые декларации не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей, то есть не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога (п. 1 ст. 287 и п. 3 ст. 289 НК РФ).

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ).

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям (п. 5 ст. 289 НК РФ).

Особенности расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение

Особенность первая. Как исчислить долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, если ни на балансе самой организации, ни на балансе обособленного подразделения не числятся основные средства? А все используемые основные средства, например, арендованы у третьих лиц.

В рассматриваемом случае доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение, рассчитывается по той же формуле, которая приведена в ст. 288 НК РФ. Но показатель удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества названного обособленного подразделения равен нулю, а в формуле участвует лишь показатель удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) <6>.

<6> См. Письма Минфина России от 29.05.2009 N 03-03-06/1/356, от 20.06.2005 N 03-03-04/2/7 и от 28.02.2005 N 03-03-01-04/2/29.

Особенность вторая. Организация имеет несколько обособленных подразделений как в России, так и за ее пределами. Следует ли брать в расчет доли прибыли, приходящиеся на обособленные подразделения, среднесписочную численность работников и остаточную стоимость амортизируемого имущества подразделения, находящегося за пределами России?

На основании п. 5 ст. 288 НК РФ, если налогоплательщик имеет обособленное подразделение за пределами РФ, налог подлежит уплате в бюджет с учетом положений ст. 311 НК РФ. Долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, расположенное на территории иностранного государства, отдельно рассчитывать не требуется (то есть правила п. 2 ст. 288 НК РФ не применяются).

Сведения о среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и об остаточной стоимости амортизируемого имущества по обособленным подразделениям, расположенным за пределами территории РФ, учитываются по совокупности с данными по организации без обособленных подразделений (то есть головной организации) <7>.

<7> См. Письма Минфина России от 17.04.2008 N 03-03-05/39 и ФНС России от 25.04.2008 N ШС-6-3/316@.

Особенность третья. При ликвидации обособленного подразделения авансовые платежи за следующие после ликвидации отчетные периоды и налог за текущий налоговый период по бывшему месту нахождения этого обособленного подразделения не уплачиваются. Поэтому для распределения налоговой базы между организацией и ее обособленными подразделениями расчет удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества производится без учета указанных показателей по ликвидированному обособленному подразделению <8>.

<8> Письмо ФНС России от 16.12.2005 N 02-4-12/93@.

Когда прибыль по каждому филиалу распределять не нужно

Если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, он может не распределять прибыль по каждому из них. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет данного субъекта РФ, определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта РФ.

Пример 5 . ООО "Омега", расположенное в г. Москве, имеет два обособленных подразделения: одно - в г. Вязники, а другое - в г. Суздале Владимирской области. Организация уплачивает квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода (п. 3 ст. 286 НК РФ). При распределении прибыли на обособленные подразделения организация использует показатель среднесписочной численности работников. За I квартал 2010 г. ООО "Омега" получило прибыль в размере 5 680 000 руб.

Допустим, на территории г. Москвы и Владимирской области ставка налога, подлежащего зачислению в региональный бюджет, равна 18%.

Данные для расчета доли прибыли, приходящейся на подразделения ООО "Омега" в I квартале 2010 г., приведены в табл. 4.

Таблица 4. Данные для расчета доли прибыли, приходящейся на подразделения ООО "Омега" в I квартале 2010 года

Обособленные подразделения г. г. Вязники и Суздаля расположены в одном субъекте РФ. Поэтому для них рассчитываются общие показатели удельных весов.

Расчет доли прибыли, приходящейся на подразделения ООО "Омега" в I квартале 2010 г., представлен в табл. 5. Сумма налога, которую ООО "Омега" должно уплатить в региональные бюджеты, составит:

• 590 334 руб. (3 279 632 руб. x 18%) - в бюджет г. Москвы;
• 432 066 руб. (2 400 368 руб. x 18%) - в бюджет Владимирской области.

Таблица 5. Расчет доли прибыли, приходящейся на подразделения ООО "Омега" в I квартале 2010 года

Подразделение	Удельный вес среднесписочной численности, %	Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества, %	Средняя арифметическая величина удельных весов, %	Доля прибыли, руб.
1	2	3	4	5
Головное подразделение (г. Москва)	43,75 (98 чел. : 224 чел. x 100)	71,72 [(868 900 руб. : 1 211 460 руб.) x 100]	57,74 [(43,75 + 71,72) : 2]	3 279 632 (5 680 000 руб. x 57,74%)
Обособленные подразделения во Владимирской области	56,25 [(70 чел. + 56 чел.) : 224 чел. x 100]	28,28 [(198 560 руб. + 144 000 руб.) : 1 211 460 руб. x 100]	42,26 [(56,25 + 28,28) : 2]	2 400 368 (5 680 000 руб. x 42,26%)
Итого	100	100	100	5 680 000

Если налогоплательщик решил не распределять прибыль по каждому из обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ, тогда ему следует выбрать то подразделение, через которое он будет уплачивать налог в региональный бюджет (ответственное обособленное подразделение). До 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, с которого налогоплательщик изменяет порядок уплаты налога, он должен уведомить о принятом решении налоговые органы, в которых состоит на налоговом учете по месту нахождения обособленных подразделений (абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ).

В Письме ФНС России от 30.12.2008 N ШС-6-3/986 приведены формы уведомлений, представляемых в налоговый орган при изменении порядка уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ, а также при изменении количества структурных подразделений налогоплательщика на территории субъекта РФ <9>.

<9> Подробнее о том, как организации сообщить об уплате налога на прибыль одним из своих обособленных подразделений, читайте в РНК, 2009, N 12. - Примеч. ред.

Не стоит забывать, что, если организация и обособленные подразделения находятся на территории одного субъекта РФ, налог в бюджет данного субъекта РФ может уплачиваться по месту нахождения организации.

Ж.В.Кузьмина

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"